Insolvenzschuldner als Schuldner der Einkommensteuer


Nachhaftung des Schuldners für vom Insolvenzverwalter nicht erfüllte Masseverbindlichkeiten

InsO §§ 53, 55 I Nr. 2, 301 I
AO §§ 34 I und III, 85 S. 1, 122 I  S. 1, 124 I S. 1
EStG §§ 2 I S. 1 Nr. 6, 11 I S. 1, 21 I S. 1Nr. 1
BFH, Urteil vom 02.04.2019 - IX R 21/17 (FG Niedersachsen)

I. Leitsatz des Verfassers
Der Insolvenzschuldner erzielt die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, wenn der Insolvenzverwalter die vom Schuldner als Vermieter begründeten Mietverträge erfüllt.

Wird die Einkommensteuer erstmals nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens festgesetzt, ist der Steuerbescheid dem vormaligen Insolvenzschuldner als Inhaltsadressat bekannt zu geben; eine Bekanntgabe an den vormaligen Insolvenzverwalter kommt nicht mehr in Betracht.

II. Sachverhalt
Der Kläger war Eigentümer eines bebauten Grundstücks, welches er vermietete. Im Dezember 2003 wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen des Klägers eröffnet. Die bestellte Insolvenzverwalterin setzte die Vermietungstätigkeit zunächst fort. Hieraus wurden positive Einkünfte für die Jahre 2004 bis 2006 erzielt. Anschließend wurde die Immobilie zu Gunsten der Masse veräußert. Die Insolvenzverwalterin gab vor Verteilung der Masse keine Steuererklärungen für den Kläger ab und leistete auch keine Zahlungen auf die aus der Vermietung entstandene Einkommensteuer.

Das AG erteilte dem Kläger im November 2010 Restschuldbefreiung. Das Insolvenzverfahren wurde im April 2011 aufgehoben. Vor Eintritt der Festsetzungsverjährung begann das Finanzamt mit einer Außenprüfung und erließ im Jahr 2012 erstmals Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2004 bis 2006, in denen es u.a. die Einkünfte aus der Vermietung der Einkommensteuer unterwarf. Einspruch und Klage vor dem Finanzgericht hatten keinen Erfolg.

III. Rechtliche Wertung
Der BFH hat die Revision zurückgewiesen. Das Finanzamt habe die Einkommensteuer richtigerweise gegenüber dem Kläger festgesetzt, da dieser für Masseverbindlichkeiten nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens persönlich hafte. Die dem Kläger erteilte Restschuldbefreiung wirke nur gegenüber den Insolvenzgläubigern, nicht jedoch gegenüber Massegläubigern. Der BFH trifft in diesem Zusammenhang folgende Feststellungen:

  1. Die Einkommensteuer schulde derjenige, der die dieser zu Grunde liegenden Einkünfte erziele. Das sei grundsätzlich derjenige, der durch eine eigene oder durch eine ihm steuerlich zurechenbare Handlung eines Dritten den Besteuerungstatbestand verwirkliche, vorliegend also die Vermietung bewirke.
     
  2. Durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens gehe das Recht des Schuldners, das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen zu verwalten und darüber zu verfügen, auf den Insolvenzverwalter über. Danach könne der Schuldner aus Rechtsgründen die vermietende Tätigkeit nicht mehr durch eigenes Tun ausüben, soweit das vermietete Grundstück dem Insolvenzbeschlag unterfalle. Der Insolvenzverwalter müsse jedoch gem. § 108 InsO die Mietverträge, die der Schuldner als Vermieter geschlossen hat, fortführen, insoweit bestehe kein Erfüllungswahlrecht.
     
  3. Die aus der Vermietung erzielten Einkünfte seien dem Schuldner persönlich zuzurechnen, da der Insolvenzverwalter steuerlich nicht auf eigene Rechnung handele, sondern als Vermögensverwalter gem. § 34 III AO. Als solcher habe er lediglich die in § 34 I AO aufgeführten steuerlichen Pflichten des Steuerpflichtigen zu erfüllen, soweit seine Verwaltung reiche.
     
  4. Die Steuerschuld sei nicht durch die Restschuldbefreiung entfallen. Die Restschuldbefreiung wirkt nur gegen Insolvenzgläubiger, das Finanzamt sei bzgl. der streitigen Einkommensteuer jedoch nicht Insolvenzgläubiger, sondern Massegläubiger.
     
  5. Die Steuerschuld sei nicht durch Zahlung erloschen. Masseverbindlichkeiten seien zwar vor Verteilung der Masse vom Insolvenzverwalter zu berichtigen, was jedoch vorliegend nicht geschehen sei. Die Insolvenzverwalterin habe auf die Steuerforderung nichts bezahlt und auch keine Rücklagen gebildet, sondern die Masse verteilt und das Insolvenzverfahren ohne Beachtung der Steuerforderung beendet. Das Finanzamt habe daher die Steuerforderung ungeachtet der Aufhebung des Insolvenzverfahrens gegen den Insolvenzschuldner festzusetzen und zu erheben.
     
  6. An vorstehendem Ergebnis ändere weder der Umstand etwas, dass die Insolvenzverwalterin die sie treffenden steuerlichen Pflichten des Schuldners, insbesondere die Pflicht, für den Schuldner Steuererklärungen abzugeben und die Pflicht, Masseverbindlichkeiten vorab zu berichtigen, nicht erfüllt habe, noch der Umstand, dass der Schuldner das Grundstück nicht aus der Masse zurückerhalten habe. Die Frage, ob nur eine gegenständlich beschränkte Nachhaftung des Insolvenzschuldners in Betracht komme, bedürfe keiner Entscheidung, weil diese jedenfalls nur zu einer Vollstreckungseinrede führe, aber nicht die vorliegend allein zu beurteilende Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzung berühre.

IV. Praxishinweis  
Ausgehend von dem Umstand, dass die Insolvenzverwalterin die ihr obliegenden steuerlichen Erklärungs- und Abführungspflichten nicht erfüllt hat, obgleich sie die Mieteinnahmen zur Masse vereinnahmt hat, mutet das Ergebnis des BFH auf den ersten Blick befremdlich an. Bezieht man jedoch die insolvenzrechtliche und steuerrechtliche Systematik in die Betrachtung ein, so dürfte die Entscheidung zumindest dann auf Zustimmung stoßen, wenn der Schuldner im Ergebnis nicht mit seinem insolvenzfreien Vermögen einstehen muss.

Sollte eine Erhebung der Steuer beim Insolvenzschuldner scheitern, so dürfte sich für das Finanzamt die Frage der Haftung der Insolvenzverwalterin stellen. Diese Frage dürfte auch im Verhältnis des Insolvenzschuldners zur Insolvenzverwalterin dann relevant werden, wenn der Schuldner (etwa bei erfolgreicher Inanspruchnahme auf Grund gegenständlich nicht beschränkter Nachhaftung) einen Schaden erleidet.

Rechtsanwalt – Steuerberater Arno Abenheimer, Fachanwalt für Steuerrecht

 


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